Metodický pokyn k zahrnutiu dane z pridanej hodnoty do základu dane z tovarov a služieb obstaraných v zahraničí podľa § 19 ods. 3 písm. k) bod 3 a 4 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov

1.oddiel Podmienky nároku na vrátenie u platiteľa DPH z tovarov a služieb obstaraných v ČŠ EÚ podľa zákona o DPH

2.oddiel Podmienky pre zahrnutie DPH z tovarov a služieb obstaraných v ČŠ EÚ do základu dane podľa ZDP

3.oddiel Účtovanie a zahrnutie DPH z tovarov a služieb obstaraných v ČŠ EÚ u daňovníkov účtujúcich v sústave JÚ a u daňovníkov, ktorí vedú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP

4.oddiel Účtovanie a zahrnutie DPH z tovarov a služieb obstaraných v ČŠ EÚ u daňovníkov účtujúcich v sústave PÚ

5.oddiel Vznik nároku na vrátenie DPH z ČŠ EÚ v účtovnej jednotke účtujúcej v sústave PÚ v účtovnom a zdaňovacom období, ktorým je kalendárny rok

6.oddiel Vznik nároku na vrátenie DPH z ČŠ EÚ v účtovnej jednotke účtujúcej v sústave PÚ v účtovnom a zdaňovacom období, ktorým je hospodársky rok

7.oddiel Zahrnutie DPH z tovarov a služieb obstaraných v nečlenských štátoch EÚ do základu dane

Nárok na vrátenie dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) z tovarov a služieb obstaraných v členských štátoch Európskej únie (ďalej len „ČŠ EÚ“) uplatňuje slovenský platiteľ dane, ktorý v inom ČŠ EÚ zaplatil DPH, ktorú si nemôže odpočítať, ale môže si uplatniť nárok na jej vrátenie (tzv. refundáciu) podľa podmienok platných v príslušnom ČŠ EÚ, v ktorom bola DPH zaplatená. Všeobecné pravidlá nároku na vrátenie DPH pre platiteľov ČŠ EÚ vyplývajú zo Smernice Rady 2008/9/ES z 12. 02. 2008 a vzťahujú sa na žiadosti o vrátenie podané po 31. 12. 2009. Postup podania žiadosti týkajúcej sa nároku na vrátenie DPH pre slovenských platiteľov z iných ČŠ EÚ definuje § 55f a § 55g zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“).

Podať žiadosť o vrátenie DPH z iných ČŠ EÚ môže len registrovaný platiteľ DPH usadený v tuzemsku za predpokladu, že:

Podľa § 55f zákona o DPH platiteľ dane uplatňuje nárok na vrátenie DPH z iného ČŠ EÚ podaním žiadosti o vrátenie dane elektronickými prostriedkami prostredníctvom elektronického portálu Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky (www.financnasprava.sk). Podľa čl. 17 Smernice Rady 2008/9/ES, ak sa žiadosť o vrátenie dane vzťahuje na obdobie vrátenia dane kratšie ako jeden kalendárny rok, ale nie kratšie ako tri mesiace, suma DPH, ktorej vrátenie sa požaduje, nesmie byť menej ako 400 eur alebo ekvivalent v národnej mene. Ak sa žiadosť o vrátenie dane vzťahuje na obdobie kalendárneho roka alebo zvyšok kalendárneho roka, suma DPH musí byť najmenej 50 eur alebo ekvivalent v národnej mene. Žiadosti o vrátenie sa podávajú najneskôr do 30. 09. kalendárneho roka, ktorý nasleduje po období, za ktoré sa uplatňuje nárok na vrátenie dane.

DPH z tovarov a služieb obstaraných v zahraničí je daňovým výdavkom, ak samotný tovar alebo služba, ku ktorým sa DPH vzťahuje je daňovým výdavkom. Ak pôjde o obstaranie takých tovarov a služieb, ktoré nie sú uznaným daňovým výdavkom, potom ani zaplatená DPH v ČŠ EÚ nie je uznaným daňovým výdavkom. Zákonom č. 548/2010 Z. z. účinným od 01. 01. 2011, ktorým sa novelizoval zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „ZDP“), boli zadefinované podmienky uplatnenia DPH ako daňového výdavku, na ktorú vzniká nárok na jej vrátenie z tovarov a služieb obstaraných alebo dodaných v ČŠ EÚ, do základu dane z príjmov v § 19 ods. 3 písm. k) body 3 a 4 ZDP nasledovne:

Upozornenie: Zákonom č. 463/2013 Z. z. s účinnosťou od 01. 01. 2014 došlo v ZDP k zjednodušeniu a zjednoteniu daňových evidencií fyzickej osoby s príjmami z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu a z použitia diela a umeleckého výkonu, tzn. od 01. 01. 2014 všetky fyzické osoby s uvedenými príjmami, ktoré budú uplatňovať preukázateľne vynaložené daňové výdavky, si môžu vybrať, či budú viesť JÚ, PÚ alebo daňovú evidenciu. V § 6 ods. 11 ZDP sa ustanovila jednotná forma daňovej evidencie, ktorú je daňovník povinný viesť počas celého zdaňovacieho obdobia. Pre daňovú evidenciu už nie sú ustanovené obmedzujúce podmienky, ktoré boli uvedené v § 6 ods. 14 ZDP do 31. 12. 2013.

Daňovník účtujúci v sústave PÚ obstará v roku 2014 na služobnej ceste v Taliansku pohonné látky. Celková suma DPH vzťahujúca sa k pohonným látkam nepresiahne za zdaňovacie obdobie limit na vrátenie 50 eur. DPH vzťahujúca sa k pohonným látkam obstaraným v Taliansku je daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 3 písm. k) bod 4 ZDP ako súčasť ocenenia nákladu, ktorého sa týka, v súlade s účtovníctvom.

Poznámka: Orientačný zoznam podmienok ČŠ EÚ v oblasti vrátenia DPH vrátane minimálnych limitov na vrátenie DPH stanovených v jednotlivých ČŠ EÚ je zverejnený na internetovej stránke www.financnasprava.sk (v časti: podnikatelia a organizácie – dane – DPH – vrátenie dane z iných členských štátov).

Platiteľ DPH účtujúci v sústave JÚ a daňovník, ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, ak prekročí v zdaňovacom období stanovený limit na vrátenie DPH, zahrnie DPH vzťahujúcu sa k tovarom a službám obstaraným v ČŠ EÚ do daňových výdavkov v zdaňovacom období, v ktorom uplatnil nárok na vrátenie podaním elektronickej žiadosti o jej vrátenie. Pre daňové účely platiteľ DPH osobitne sleduje v peňažnom denníku alebo v pomocnej evidencii obstaranie tovarov a služieb z ČŠ EÚ v členení na cenu samotného tovaru a služby bez DPH a samostatne DPH vzťahujúcu sa k týmto tovarom a službám.

Daňovník má tieto možnosti:

Fyzická osoba účtujúca v sústave JÚ v roku 2014 vykoná 3 služobné cesty do Nemecka, kde obstará pohonné látky, uhradí diaľničné poplatky a zaplatí výdavky za ubytovanie. V priebehu roka v peňažnom denníku je DPH uvedená ako výdavok neovplyvňujúci základ dane. Celková výška nároku na vrátenie DPH bude ku koncu roka zistená v sume 65 eur a o vrátenie požiada dňa 17. 12. 2014. DPH vzťahujúca sa k tovarom a službám bude daňovým výdavkom roku 2014 a uvedená bude v peňažnom denníku v rámci uzávierkových účtovných operácií ako výdavok ovplyvňujúci základ dane. Vrátená DPH z tovarov a služieb obstaraných v Nemecku bude zdaniteľným príjmom v roku, v ktorom bude prijatá.

Fyzická osoba účtujúca v sústave JÚ požiada o vrátenie DPH z tovarov a služieb obstaraných v roku 2014 v ČŠ EÚ (prekročenie limitu na vrátenie) až 27. 02. 2015. V zdaňovacom období roku 2014 DPH vzťahujúca sa k tovarom a službám obstaraným v ČŠ EÚ bude uvedená ako výdavok neovplyvňujúci základ dane. Uznaným daňovým výdavkom bude v roku 2015 a uvedená bude v rámci uzávierkových operácií ako výdavok ovplyvňujúci základ dane.

Fyzická osoba účtujúca v sústave JÚ prekročí v roku 2014 limit na vrátenie DPH z tovarov obstaraných v marci a novembri 2014 v Českej republike, ale nepožiada o vrátenie DPH v roku 2014 a nepožiada o vrátenie DPH ani do 30. 09. 2015. DPH vzťahujúca sa k tovarom a službám obstaraným v Českej republike nebude uznaným daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 3 písm. k) bod 3 ZDP.

Pri posudzovaní nároku na vrátenie DPH z tovarov a služieb obstaraných alebo dodaných v inom ČŠ EÚ je dôležité prihliadať na podmienky stanovené v Smernici Rady 2008/9/ES. V zákone o DPH sú pravidlá pre vrátenie dane upravené v § 55a až 55g. Jednou z podmienok na vrátenie dane je skutočnosť, či je DPH z tovarov a služieb dodaných v členskom štáte vrátenia dane odpočítateľná v tomto členskom štáte. Zároveň sa prihliada na to, či má platiteľ dane nárok len na pomernú výšku dane (vstupná daň prepočítaná koeficientom). Ak v príslušnom ČŠ EÚ DPH nie je odpočítateľná, postupuje daňovník ako pri zahrňovaní DPH z prijatých zdaniteľných plnení v tuzemsku bez nároku na odpočítanie podľa § 19 ods. 3 písm. k) bod 2 ZDP. DPH zahrnie do daňových výdavkov ako súčasť výsledku hospodárenia v súlade s § 17 ods. 1 písm. b) a c) ZDP, ak tovar alebo služba, ku ktorej sa DPH vzťahuje, je daňovým výdavkom.

Slovenský platiteľ DPH účtujúci v sústave PÚ obstaral službu v ČŠ EÚ, pri ktorej nie je nárok na odpočítanie dane v príslušnom ČŠ EÚ, pričom prekročil limit na vrátenie stanovený príslušným ČŠ EÚ. DPH vzťahujúca sa k službe sa zaúčtuje v prospech príslušného účtu záväzkov so súvzťažným zápisom na ťarchu príslušného účtu nákladov a daňovým výdavkom bude v súlade s § 19 ods. 3 písm. k) bod 2 ZDP.

Uvedená účtovná jednotka môže o nároku na vrátenie DPH účtovať:

Na zabezpečenie jednotného spôsobu účtovania o nároku na vrátenie DPH z tovarov a služieb obstaraných v zahraničí vydalo Ministerstvo financií SR Usmernenie č. MF/014716/2006-721 k účtovaniu DPH zaplatenej v zahraničí a jej zahrnovaniu do základu dane z príjmov, ktoré bolo uverejnené vo Finančnom spravodajcovi č. 4/2006 (ďalej len „Usmernenie MF SR“). O nároku na vrátenie sa účtuje na ťarchu účtu 378 - Iné pohľadávky, súvzťažne v prospech účtu 648 - Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti. Ak nárok na vrátenie DPH z tovarov a služieb obstaraných v ČŠ EÚ vzniká v cudzej mene, pohľadávka v cudzej mene sa oceňuje v priebehu roka referenčným výmenným kurzom ECB platným v deň predchádzajúci dňu uskutočnenia účtovného prípadu. Ak sa účtuje o nároku na vrátenie na konci roka, použije sa kurz v deň, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka. Ak účtovná jednotka nárok na vrátenie uplatňuje viackrát za účtovné obdobie, vzniknuté rozdiely medzi uplatňovaným a uznaným nárokom sa účtujú podľa charakteru v prospech účtu 648 - Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti alebo na ťarchu účtu 548 - Ostatné náklady na hospodársku činnosť. Ak účtovná jednotka účtuje o nároku na vrátenie DPH z tovarov a služieb obstaraných v ČŠ EÚ pri prekročení limitu pre jednotlivé ČŠ EÚ v účtovnom období, v ktorom vznikla, resp. najneskôr v rámci závierkových alebo upravujúcich závierkových účtovných prípadov podľa § 2a ods. 1 Opatrenia MF SR č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva (ďalej len „PÚPP“), DPH je daňovým výdavkom v tom zdaňovacom období, v ktorom účtovná jednotka účtuje o nároku na vrátenie v nadväznosti na § 17 ods. 1 písm. b) a c) ZDP. Zaúčtovaný výnos z nároku na vrátenie DPH bude zdaniteľným príjmom v zdaňovacom období, v ktorom je účtované o nároku na vrátenie DPH.

Slovenský platiteľ DPH účtujúci v sústave PÚ sa zúčastní v priebehu roka 2014 medzinárodných veľtrhov vo Francúzsku, Holandsku a Nemecku, kde vynaloží náklady na obstaranie rôznych tovarov a služieb charakteru daňových výdavkov. Voči každému ČŠ EÚ prekročí minimálny limit na vrátenie DPH a požiada o jej vrátenie dňa 16. 12. 2014. Daňovým výdavkom bude DPH v roku 2014, ak súčasne o nároku na vrátenie DPH daňovník účtoval do výnosov.

Ak si účtovná jednotka bude uplatňovať nárok na vrátenie DPH v nasledujúcom účtovnom období po období, v ktorom boli obstarané tovary a služby z ČŠ EÚ a o tejto skutočnosti mala účtovať v prechádzajúcom účtovnom období, ale neúčtovala, bude účtovať len v tomto nasledujúcom účtovnom období, vzniká účtovnej jednotke povinnosť účtovať o oprave chyby minulých účtovných období. Ak ide o významnú chybu, nárok na vrátenie DPH sa podľa § 59 ods. 13 PÚPP účtuje na účet nerozdeleného výsledku hospodárenia minulých rokov. Ak ide o nevýznamnú chybu, nárok na vrátenie DPH sa podľa § 5 ods. 1 PÚPP účtuje do výnosov z hospodárskej činnosti. V nadväznosti na § 17 ods. 15 ZDP sa DPH z obstaraných tovarov a služieb z ČŠ EÚ zahrnie do daňových výdavkov prostredníctvom dodatočného daňového priznania (pri účtovaní o významnej aj nevýznamnej chybe).

Daňovník účtujúci v sústave PÚ o zaplatenej DPH v zahraničí účtuje na príslušnom nákladovom alebo majetkovom účte, ktorého sa obstaranie tovarov a služieb týka, prostredníctvom samostatných analytických účtov. Uvedený spôsob účtovania umožní zistiť výšku nároku na vrátenie DPH zo zahraničia a zároveň aj sumu DPH, ktorá sa zahrnie do daňových výdavkov.

Ak platiteľ DPH účtujúci v sústave JÚ, daňovník, ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP a daňovník účtujúci v sústave PÚ uplatňuje pomerné odpočítanie dane v tuzemsku podľa osobitného predpisu, ktorým je § 49 ods. 4 a § 50 zákona o DPH, kráti pomernou časťou aj nárok na vrátenie DPH z ČŠ EÚ podľa koeficientu.

Slovenský platiteľ DPH účtujúci v sústave PÚ vykonáva činnosť, pri ktorej vzniká nárok na pomernú časť odpočítania DPH. Za kalendárny rok bude jeho ročný koeficient z titulu pomerne odpočítanej DPH vo výške 0,89 %. V súvislosti s výkonom činnosti v inom ČŠ EÚ vzniknú daňové výdavky, súčasťou ktorých bude DPH vo výške 750 eur. Nárok na vrátenie DPH z ČŠ EÚ vznikne len v pomernej výške 667,50 eur (750 eur x 0,89). Daňovým výdavkom bude DPH v tom zdaňovacom období, v ktorom platiteľ požiada o vrátenie podľa § 55f zákona o DPH a súčasne bude o tejto skutočnosti aj účtovať. Zvyšných 82,50 eur (750 eur - 667,50 eur) bude daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 3 písm. k) bod 2 ZDP, ak tovary a služby ku ktorým sa DPH vzťahuje, sú daňovým výdavkom.

Ak účtovná jednotka, ktorej účtovným a zdaňovacím obdobím je hospodársky rok vie spoľahlivo určiť, že do konca kalendárneho roka splní limit na vrátenie DPH alebo do dňa zostavenia účtovnej závierky získa informácie o splnení daného limitu, účtuje o nároku na vrátenie DPH v rámci uzávierkových účtovných prípadov daného bežného účtovného obdobia podľa § 2a PÚPP. Ak nevie spoľahlivo určiť, či do konca kalendárneho roka limit na vrátenie DPH splní a ani do dňa zostavenia účtovnej závierky nezíska informácie o jeho splnení, o nároku na vrátenie DPH v danom účtovnom období neúčtuje. Ak účtovná jednotka v bezprostredne nasledujúcom účtovnom období zistí, že limit na vrátenie do konca príslušného kalendárneho roka spĺňa a rozhodne sa nárok na jej vrátenie uplatniť v tomto účtovnom období, účtuje o nároku na vrátenie DPH na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti. V tomto prípade sa zahrnie DPH, na ktorú vzniká nárok na vrátenie z ČŠ EÚ, do základu dane v súlade s účtovníctvom podľa § 17 ods. 1 písm. b) a c) ZDP po splnení podmienok uvedených v § 19 ods. 3 písm. k) bod 3 ZDP.

Ustanovenie § 19 ods. 3 písm. k) body 3 a 4 ZDP rieši zahrnutie DPH do daňových výdavkov (nákladov) a do základu dane len v prípade tovarov a služieb obstaraných alebo dodaných v ČŠ EÚ. Zahrnutie DPH z tovarov a služieb obstaraných alebo dodaných z nečlenských štátov EÚ do daňových výdavkov a nárok na vrátenie DPH do zdaniteľných príjmov sa posudzuje pre daňové účely analogicky, ako postup voči ČŠ EÚ. Ako doklad preukazujúci nárok na vrátenie sa uznáva akceptovaná žiadosť o vrátenie DPH voči zahraničným daňovým správam z nečlenských štátov EÚ.

Vypracoval: Finančné riaditeľstvo SR Banská Bystrica Odbor daňovej a colnej metodiky Marec 2014