Oznámenie o zmenách pri uplatňovaní zákona o DPH od 1.1.2014 zdaniteľnými osobami, ktoré podnikajú spoločne na základe zmluvy o združení, ktoré nemá právnu subjektivitu

Zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej v znení neskorších predpisov bol s účinnosťou od 1.1.2014 doplnený a zmenený zákonom č. 360/2013 Z. z. (ďalej „zákon o DPH“). Zákonom č. 360/2013 Z. z. (ďalej „novela zákona o DPH“) sa vypustili ustanovenia § 4 ods. 2 a 3 a druhej vety ods. 4 zákona o DPH týkajúce sa povinnej a aj dobrovoľnej registrácie zdaniteľných osôb, ktoré spoločne podnikajú na základe zmluvy o združení podľa § 829 a nasl. Občianskeho zákonníka alebo inej obdobnej zmluvy (ďalej „združenie“). Z hľadiska uplatňovania zákona o DPH sa spoločné podnikanie s účinnosťou od 1.1.2014 posudzuje rovnako ako individuálne podnikanie jednotlivých osôb.

V prípade združenia osôb v zmysle § 829 a nasl. Občianskeho zákonníka je dôležité si uvedomiť, že toto združenie nemá právnu subjektivitu, t. j. nemôže byť nositeľom práv a povinností a nemôže v právnych vzťahoch vystupovať vo svojom mene a niesť zodpovednosť za svoje konanie. Práva a povinnosti nevznikajú združeniu, ale iba jeho účastníkom, čo v konečnom dôsledku znamená, že podnikateľská činnosť sa môže vykonávať len v mene konkrétnych účastníkov združenia. ktorí sa rozhodli podnikať spoločne na základe zmluvy o združení. Práva a povinnosti nevznikajú združeniu, ale iba jeho účastníkom, čo v konečnom dôsledku znamená, že združenie nie je účtovnou jednotkou a ani daňovým subjektom.

Zákon o DPH združenie nepovažuje za samostatnú zdaniteľnú osobu, ani k nemu nepristupuje ako k fiktívnej samostatnej zdaniteľnej osobe, ako je to v prípade skupiny v zmysle § 4a a § 4b zákona o DPH, kde viacero zdaniteľných osôb po splnení zákonom stanovených podmienok je možné považovať za jednu zdaniteľnú osobu. Vypustenie odsekov 2 a 3 a druhej vety ods. 4 v § 4 zákona o DPH upravujúcich registráciu osôb, ktoré podnikajú spoločne na základe zmluvy o združení s účinnosťou od 1.1.2014 znamená, že:

už nie je oprávnená:

V súvislosti s existujúcimi registráciami pre DPH osôb podnikajúcich spoločne na základe zmluvy o združení poverenej osobe však vzniká povinnosť vysporiadať za posledné zdaňovacie obdobie roka 2013 (december 2013, alebo IV.Q.2013) daňové povinnosti za združenie vo svojom daňovom priznaní, ktoré podá do 25. januára 2014. Poverená osoba podáva aj dodatočné daňové priznanie, ak zistí, že údaje v riadnom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobia do konca roka 2013 neboli vykázané správne. Opravy základu dane a dane vzťahujúce sa k zdaňovacím obdobiam do konca roka 2013, kedy zdaniteľné osoby vykonávali spoločne činnosť na základe zmluvy o združení, taktiež zahŕňa do svojho daňového priznania poverená osoba. Rovnako súhrnný výkaz vrátane dodatočného súhrnného výkazu za príslušné zdaňovacie obdobia do konca roka 2013 podáva poverená osoba.

Za daň (daň na výstupe, daň uvedená na faktúre, vlastná daňová povinnosť, odpočítanie dane) vzťahujúcu sa na spoločné podnikanie do konca roka 2013 zodpovedajú všetci účastníci združenia spoločne a nerozdielne. Uvedené napríklad znamená, že ak poverená osoba nezaplatí daň uvedenú v daňovom priznaní podanom za zdaňovacie obdobia do konca roka 2013, daňový úrad ju môže vymáhať (aj exekučne) od hociktorého účastníka združenia.

Zo zákona o DPH nevyplýva, že všetci účastníci združenia musia byť platiteľom dane. Avšak neodporúčame, aby niektoré osoby, ktoré spoločne podnikajú na základe zmluvy o združení, mali postavenie platiteľa dane a niektoré nemali postavenie platiteľa dane, pretože sa tieto osoby vystavujú riziku dvojitého zdanenia.

1)Ak sú do združenia poskytnuté individuálne určené veci, ktoré sú vo vlastníctve účastníka združenia, ktorý ich poskytol (vložil do združenia), ostatní účastníci združenia majú len právo tieto veci bezplatne užívať, a to bez ohľadu na to, či sami poskytli združeniu majetkové hodnoty, resp. v akom rozsahu. Pri nadobudnutí tohto majetku si uplatňuje odpočítanie dane v súlade so zákonom o DPH ten účastník združenia (platiteľ dane), ktorý majetok vložil do združenia (majetok zostáva vo vlastníctve vkladajúceho účastníka združenia).

2) Majetok, ktorý získa združenie činnosťou jednotlivých účastníkov združenia na splnenie účelu združenia, sa stáva spoluvlastníctvom všetkých účastníkov združenia. Ide o prípad vzniku podielového spoluvlastníctva zo zákona. Podiely jednotlivých účastníkov združenia na spoločnom majetku združenia získanom v rámci spoločného podnikania na základe zmluvy o združení by mali vyplývať zo zmluvy o združení. Pokiaľ takejto dohody niet, platí nevyvrátiteľná právna domnienka, že podiely účastníkov na majetku získanom spoločnou činnosťou združenia sú rovnaké. Každý člen združenia, ktorý je platiteľom dane, si môže uplatniť odpočítanie dane len pri tom majetku, ktorý použije na svoje dodania tovarov a služieb v rozsahu a za podmienok stanovených v zákone o DPH a to do výšky svojho podielu na majetku získanom spoločnou činnosťou (ďalej „podiel“).

3) Z pohľadu uplatňovania jednotlivých ustanovení zákona o DPH je na úvahe platiteľov dane, aký postup zvolia a to s ohľadom na predmet svojej činnosti:

Ak v rámci spoločného podnikania na základe zmluvy o združení sa dá činnosť jednotlivých účastníkov združenia, platiteľov dane, samostatne identifikovať (napr. jeden člen združenia vykonáva elektrikárske práce, druhý vodoinštalačné práce, ..atď.,), potom každý člen združenia sám za svoju činnosť vyhotoví faktúru v súlade s ustanovením § 72 a § 74 zákona o DPH. Pri prijatých zdaniteľných plneniach, ak sa prijaté plnenia vzťahujú len na činnosť vzťahujúcu sa na konkrétneho člena združenia identifikovaného na faktúre (odberateľ), môže si tento platiteľ dane uplatniť právo na odpočítanie dane z prijatých tuzemských plnení, v rozsahu a za podmienok stanovených v § 49 – § 51 zákona o DPH. V tomto prípade pre účely zákona o DPH nie je dôvod delenia nákladov (výdavkov) a tržieb (príjmov) podľa výšky podielu pripadajúceho na jednotlivých členov združenia. V podstate tento postup uplatní každý člen združenia, ktorý koná sám za seba, či už pri uskutočnených alebo prijatých zdaniteľných plneniach, ak sú prijaté len na účely jeho podnikania (§ 49 - § 51 zákona o DPH).

a) Ak bude vyhotovená jedna faktúra za uskutočnené zdaniteľné plnenie (dodanie tovaru a služby) v rámci združenia, pričom na faktúre vyhotovenej v súlade so zákonom o DPH (aj v zjednodušenej faktúre vyhotovenej podľa § 74 ods. 3 zákona o DPH) bude identifikovaný každý člen združenia ako poskytovateľ služby alebo tovaru:

Uskutočnenie zdaniteľného plnenia preukazujú členovia združenia faktúrou, resp. fotokópiou faktúry, na ktorej je identifikovaný ako dodávateľ každý člen združenia samostatne;

Napríklad: ak združenie bez právnej subjektivity založili traja podnikatelia za účelom zabezpečenia realizácie stavby, pričom sa dohodli, že voči objednávateľovi koná jeden člen združenia (ako dodávateľ), potom jednotliví členovia združenia (ako subdodávatelia) dodanie tovarov a služieb vzťahujúcich sa na stavbu, by mali fakturovať tomu členovi združenia, ktorý vystupuje voči konečnému odberateľovi ako dodávateľ.

Napríklad, tento postup je možné uplatniť pri prenájme hnuteľných a nehnuteľných vecí.

Napríklad: tento postup sa uplatní pri obstaraní elektrickej energie, vody, plynu, telekomunikačných služieb, a pod. Ak by sa nejednalo o obstaranie služieb alebo tovarov, potom na faktúre musia byť uvedení všetci členovia združenia, ak prijatú službu alebo tovar použijú na svoje dodania tovarov a služieb všetci členovia združenia.

Ak dve alebo viac osôb podnikajú spoločne na základe zmluvy o združení, s účinnosťou od 1.1.2014 sa nemôže stať, ak každý člen združenia skutočne vykonáva podnikateľskú činnosť, aby údaje o uskutočnených a prijatých zdaniteľných plneniach uvádzal v daňovom priznaní k DPH len jeden člen združenia a ostatní podávali negatívne daňové priznania. Každý člen združenia sám za svoju činnosť údaje v rozsahu činnosti vykonávanej v rámci združenia musí uvádzať vo svojom DP, SV,KV a aj vo svojich záznamoch.

S účinnosťou od 1.1.2014 sa pri zrušení registrácie pre daň platiteľov dane, ktorí podnikajú spoločne na základe zmluvy o združení postupuje tak, ako pri každom inom platiteľovi dane. Do obratu pre účely zrušenia registrácie pre daň (§ 81 ods. 1 zákona o DPH) si každý člen združenia započítava príjmy (výnosy) zo svojej podnikateľskej činnosti, teda z činnosti, ktorú vykonáva mimo združenia a aj z činnosti, ktorú vykonáva v rámci združenia ale len v rozsahu resp. podiele vzťahujúcom sa na jeho činnosť vykonávanú v rámci združenia. Do obratu sa teda nezapočítava celý spoločný obrat združenia.

Požiadať o zrušenie registrácie pre daň môže platiteľ dane (teda aj člen združenia) najneskôr po uplynutí jedného roka odo dňa keď sa stal platiteľom dane, za podmienky, že jeho obrat za 12 predchádzajúcich kalendárnych mesiacov nedosiahol sumu 49 790 eur.

Ustanovenie § 81 ods. 4 písm. b) zákona o DPH vypustením ustanovení upravujúcich povinnú a dobrovoľnú registráciu pre daň osôb, ktoré spoločne podnikajú na základe zmluvy o združení nie je dotknuté, t.j. daňový úrad môže pristúpiť k zrušeniu registrácie pre daň, ak napr. platiteľ dane nevykonáva žiadnu podnikateľskú činnosť.

Vypracoval: Finančné riaditeľstvo SR Banská Bystrica Odbor daňovej a colnej metodiky December 2013