Usmernenie k postupu pri zahrňovaní DPH pri niektorých kategóriách motorových vozidiel, tovaroch a službách do základu dane právnickej osoby, ktorá je platiteľom DPH

Finančné riaditeľstvo SR na zabezpečenie jednotného postupu pri uplatňovaní zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“) vydáva usmernenie k postupu pri zahrňovaní dane z pridanej hodnoty pri niektorých kategóriách osobných motorových vozidiel a tovaroch a službách súvisiacich s týmito motorovými vozidlami podľa § 85n zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o dani z pridanej hodnoty“) do základu dane z príjmov. Usmernenie sa týka účtovných jednotiek účtujúcich podľa opatrenia Ministerstva financií SR zo 16.12.2002 č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v znení neskorších predpisov (ďalej len „postupy účtovania“) a daňovníkov – právnických osôb, ktorí pri zisťovaní základu dane postupujú podľa § 17 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov a zároveň sú platiteľmi dane z pridanej hodnoty (ďalej aj „daňovník“). Nižšie uvedený postup sa nevzťahuje na daňovníka, ktorý nie je platiteľom dane z pridanej hodnoty.

Zákonom č. 261/2025 Z. z., ktorým sa menia a dopĺňajú niektoré zákony v súvislosti s konsolidáciou verejných financií, sa do zákona o dani z príjmov doplnilo nové prechodné ustanovenie § 52zzzk účinné od 01.01.2026, ktoré upravuje podmienky pre zahrnutie dane z pridanej hodnoty pri niektorých kategóriách motorových vozidiel a tovaroch a službách súvisiacich s týmito osobnými motorovými vozidlami do daňových výdavkov daňovníka, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty. Zákonom č. 385/2025 Z. z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov a ktorým sa menia a dopĺňajú niektoré zákony, došlo okrem iných ustanovení aj k zmene znenia ustanovenia § 52zzzk zákona o dani z príjmov vrátane poznámky pod čiarou k odkazu 78. Podľa § 52zzzk zákona o dani z príjmov v znení účinnom od 01.01.2026 sa za daňový výdavok podľa § 2 písm. i) a § 19 nepovažuje daň z pridanej hodnoty podľa osobitného predpisu,¹⁶¹⁾ ak na jej odpočítanie nemá platiteľ dane z pridanej hodnoty nárok, pričom ak ide o daň z pridanej hodnoty vzťahujúcu sa na hmotný majetok podľa osobitného predpisu,¹⁶¹⁾ táto nie je súčasťou vstupnej ceny. Ak príde k zmene rozsahu použitia tohto majetku na účely podnikania, ako aj na iný účel ako je podnikanie,⁷⁸⁾ daň z pridanej hodnoty sa nezahŕňa do základu dane.

Rozšírené znenie poznámky pod čiarou k odkazu 78 odkazuje na ustanovenia § 54 až § 54d zákona o dani z pridanej hodnoty týkajúce sa úpravy dane z pridanej hodnoty pri zmene účelu a rozsahu použitia investičného majetku. Poznámka pod čiarou k odkazu 161 odkazuje na prechodné ustanovenie § 85n zákona o dani z pridanej hodnoty, ktorým sa zavádza osobitný postup pri odpočítaní dane z pridanej hodnoty v rozsahu 50 % pri niektorých kategóriách osobných motorových vozidiel a tovaroch a službách súvisiacich s týmito osobnými motorovými vozidlami účinné od 01.01.2026.

Osobitným postupom pri odpočítaní dane z pridanej hodnoty, ktorý sa uplatňuje v období od 01.01.2026 do 30.06.2028, sa rozumie paušálne odpočítanie dane z pridanej hodnoty na základe pevne ustanoveného percenta vo výške 50 % v prípade, ak je osobné motorové vozidlo používané aj na iný účel ako na podnikanie. Osobitný postup pri paušálnom odpočítaní dane z pridanej hodnoty podľa § 85n zákona o dani z pridanej hodnoty sa vzťahuje na:

Dlhodobým majetkom platiteľa na účely § 52a ods. 1 písm. b) zákona o dani z pridanej hodnoty je majetok, ktorý platiteľ používa na účely svojho podnikania okrem majetku nadobudnutého alebo majetku vytvoreného vlastnou činnosťou na účely ďalšieho predaja, a ktorého doba použiteľnosti je viac ako jeden rok. Motorovým vozidlom kategórie M1 je motorové vozidlo s najmenej štyrmi kolesami navrhnuté a konštruované na prepravu osôb a ich batožiny, pričom vozidlo má maximálne osem miest okrem miesta pre vodiča, nemá miesto pre stojacich cestujúcich a minimálny počet miest je jedno (pre vodiča). Motorovým vozidlom kategórie L1e je ľahké motorové dvojkolesové vozidlo, ktoré má dve kolesá, má rovno alebo menej ako 50 cm³ pre zážihový motor a maximálnu rýchlosť 45 km/h. Motorové vozidlo kategórie L3e je dvojkolesový motocykel, dvojkolesové vozidlo, ktoré nemožno klasifikovať ako L1. Prijatím služby alebo nadobudnutím tovaru v súvislosti s motorovým vozidlom používaným na účely svojho podnikania, ako aj na iný účel ako podnikanie v období od 01.01.2026 do 30.06.2028 sa rozumie prijatie akejkoľvek služby (napr. autoumyváreň, parkovné, oprava alebo údržba) alebo akéhokoľvek tovaru (napr. pneumatiky, rohožky, autolekárnička) v súvislosti s motorovým vozidlom používaným aj na iný účel ako na podnikanie. Motorové vozidlá, na ktoré sa neuplatní osobitný postup pri odpočítaní dane z pridanej hodnoty, sú vymedzené v § 85n ods. 4 a ods. 5 zákona o dani z pridanej hodnoty. Ak daňovník pri tovare alebo službách podľa § 85n zákona o dani z pridanej hodnoty používaných v rámci podnikateľskej činnosti uplatňuje pomerné odpočítanie dane z pridanej hodnoty spôsobom podľa § 50 zákona o dani z pridanej hodnoty, celkovú daň z pridanej hodnoty zníži o neodpočítateľnú časť vo výške 50 % v súlade s § 85n zákona o dani z pridanej hodnoty a zostávajúcu časť tejto dane vo výške 50 % prepočíta koeficientom v súlade s § 50 zákona o dani z pridanej hodnoty v závislosti od rozsahu používania na plnenia, pri ktorých môže odpočítať daň z pridanej hodnoty a na plnenia, pri ktorých daň z pridanej hodnoty odpočítať nemôže. Finančné riaditeľstvo SR vypracovalo k legislatívnej úprave zákona o dani z pridanej hodnoty samostatné metodické usmernenie Obmedzenie odpočítania dane na osobné motorové vozidlá zo dňa 18.12.2025, ktoré je uverejnené na jeho webovom sídle.

Opatrením Ministerstva financií SR z 10.12.2025 č. MF/013819/2025-74, ktorým sa menia a dopĺňajú postupy účtovania, sa s účinnosťou od 01.01.2026 dopĺňa § 52 ods. 7 vrátane poznámky pod čiarou k odkazu 30ea, ktorá odkazuje na § 85n zákona o dani z pridanej hodnoty. V nadväznosti na ustanovenie § 85n zákona o dani z pridanej hodnoty dochádza k spresneniu účtovania dane z pridanej hodnoty pri nadobudnutí majetku, ktorým je tovar podľa osobitného predpisu (§ 8 zákona o dani z pridanej hodnoty). Pri nadobudnutí majetku, pri ktorom účtovnej jednotke vzniká nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty v rozsahu uvedenom podľa § 85n zákona o dani z pridanej hodnoty, je daň z pridanej hodnoty v rozsahu, v akom nevzniká nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty, súčasťou obstarávacej ceny. V nadväznosti na uvedené, princíp zahrňovania dane z pridanej hodnoty do obstarávacej ceny pri nadobudnutí majetku, pri ktorom účtovnej jednotke nevzniká nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty, ostáva zachovaný aj v prípadoch nadobudnutia majetku podľa § 85n zákona o dani z pridanej hodnoty. V súvislosti s účtovaním dane z pridanej hodnoty je potrebné uviesť aj nasledovné ustanovenia:

Obstarávacia cena na účely zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov je definovaná v § 25 ods. 6 písm. a) tohto zákona ako cena, za ktorú sa majetok obstaral vrátane nákladov súvisiacich s obstaraním a všetky zníženia tejto obstarávacej ceny (ďalej aj „účtovná obstarávacia cena“). Náklady súvisiace s obstaraním dlhodobého hmotného majetku a jeho technického zhodnotenia do času jeho uvedenia do užívania sú vymedzené v § 35 ods. 1 postupov účtovania. Náklady súvisiace s obstaraním majetku sú vedľajšie obstarávacie náklady, ktoré zvyšujú účtovnú obstarávaciu cenu hmotného majetku. Obstarávaný dlhodobý hmotný majetok a jeho technické zhodnotenie sa do času uvedenia do užívania vrátane nákladov súvisiacich s obstaraním účtuje na účte 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku (ďalej len „účet 042“). V súlade s § 52 ods. 7 postupov účtovania je súčasťou účtovnej obstarávacej ceny účtovanej na účte 042 aj daň z pridanej hodnoty pri nadobudnutí majetku, pri ktorom účtovnej jednotke v rozsahu určenom podľa zákona o dani z pridanej hodnoty nevzniká nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty. Po uvedení majetku do užívania sa dlhodobý majetok ocenený účtovnou obstarávacou cenou účtuje na príslušných účtoch majetku, pričom účtovné odpisy určené z účtovnej obstarávacej ceny sa účtujú prostredníctvom oprávok v prospech účtu účtovej skupiny 08 – Oprávky k dlhodobému hmotnému majetku a na ťarchu účtu 551– Odpisy dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku. Na účely zákona o dani z príjmov sa vstupná cena určuje podľa § 25 tohto zákona (ďalej len „daňová vstupná cena“), pričom súčasťou vstupnej ceny je aj:

Všeobecné princípy pri zahŕňaní dane z pridanej hodnoty u platiteľov tejto dane do základu dane z príjmu sú uvedené v § 17 ods. 3 písm. d), § 17 ods. 18, § 19 ods. 3 písm. k) a v § 21 ods. 2 písm. i) zákona o dani z príjmov. Podľa § 52zzzk zákona o dani z príjmov sa daň z pridanej hodnoty nepovažuje za daňový výdavok podľa § 2 písm. i) a § 19, ak na jej odpočítanie nemá platiteľ dane z pridanej hodnoty nárok, pričom ak ide o daň z pridanej hodnoty vzťahujúcu sa na hmotný majetok vymedzený v § 85n zákona o dani z pridanej hodnoty, táto nie je súčasťou daňovej vstupnej ceny. V nadväznosti na uvedené, ak daňovník obstará v období od 01.01.2026 do 30.06.2028 hmotný majetok podľa § 85n ods. 1 zákona o dani z pridanej hodnoty, ktorý bude používať aj na iný účel ako na podnikanie, má nárok na paušálne odpočítanie dane z pridanej hodnoty vo výške 50 %. Na odpočítanie zostávajúcich 50 % z dane z pridanej hodnoty daňovník nemá podľa zákona o dani z pridanej hodnoty nárok, pričom hodnota neodpočítanej časti dane z pridanej hodnoty nevstupuje ani do daňovej vstupnej ceny. Odpisy hmotného majetku sú daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 3 písm. a) zákona o dani z príjmov. Keďže účtovné odpisy, ktoré sú vypočítané z účtovnej obstarávacej ceny hmotného majetku zahŕňajúcej aj hodnotu neodpočítanej dane z pridanej hodnoty vo výške 50 %, sú vyššie ako daňové odpisy podľa § 19 ods. 3 písm. a) zákona o dani z príjmov, daňovník vykoná úpravu výsledku hospodárenia na základ dane z príjmov prostredníctvom položky zvyšujúcej výsledok hospodárenia v riadku 150 daňového priznania k dani z príjmov právnickej osoby (ďalej len „DPPO“). Rozdiel medzi účtovnými a daňovými odpismi sa posudzuje samostatne pre každé motorové vozidlo obstarané v období od 01.01.2026 do 30.06.2028, a to počas doby odpisovania tohto majetku.

Daňovník v roku 2026 obstará kúpou motorové vozidlo, ktoré bude používať aj na iný účel ako na podnikanie. Celková cena uvedená na faktúre za dodanie motorového vozidla je 24 600 eur, z čoho je daň z pridanej hodnoty vo výške 4 600 eur. Keďže daňovník využíva motorové vozidlo aj na iné účely, ako na podnikanie, vzniká mu podľa § 85n zákona o dani z pridanej hodnoty nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty v paušálnej výške 50 % (2 300 eur). Na odpočítanie zostávajúcej časti dane z pridanej hodnoty vo výške 50 % (2 300 eur) nemá daňovník podľa § 85n zákona o dani z pridanej hodnoty nárok. Napriek skutočnosti, že neodpočítateľná časť dane z pridanej hodnoty sa účtuje ako súčasť účtovnej obstarávacej ceny hmotného majetku, podľa § 52zzzk zákona o dani z príjmov nie je táto hodnota súčasťou daňovej vstupnej ceny. Daňovník pri výpočte daňových odpisov podľa § 19 ods. 3 písm. a) zákona o dani z príjmov vychádza z daňovej vstupnej ceny vo výške 20 000 eur. Rozdiel, o ktorý účtovné odpisy prevyšujú daňové odpisy, daňovník uvádza ako položku zvyšujúcu výsledok hospodárenia v riadku 150 DPPO.

* Súčasťou daňovej vstupnej ceny nie je daň z pridanej hodnoty neodpočítateľná vo výške 50 %, tzn. daňová vstupná cena je vo výške 20 000 eur.

Daňovník v roku 2026 obstará kúpou motorové vozidlo, ktoré bude používať aj na iný účel ako na podnikanie a zároveň, v rámci podnikateľskej činnosti aj na plnenia, pri ktorých môže odpočítať daň, a súčasne aj na plnenia, pri ktorých nemôže odpočítať daň. V tomto prípade sa v zmysle § 49 ods. 4 zákona o dani z pridanej hodnoty postupuje pri výpočte pomernej výšky dane, ktorú môže odpočítať, podľa § 50 zákona o dani z pridanej hodnoty (prepočet koeficientom). Daňovník v súlade s § 85n zákona o dani z pridanej hodnoty zníži celkovú výšku dane z pridanej hodnoty o neodpočítateľnú časť v paušálnej výške 50 % a zostávajúcu časť tejto dane z pridanej hodnoty vo výške 50 % prepočíta koeficientom v závislosti od rozsahu používania v rámci podnikateľskej činnosti na plnenia, pri ktorých môže odpočítať daň z pridanej hodnoty a na plnenia, pri ktorých daň z pridanej hodnoty odpočítať nemôže. Postup pri výpočte koeficientu je uvedený v metodickom usmernení Obmedzenie odpočítania dane na osobné motorové vozidlá zo dňa 18.12.2025. U daňovníka, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty a uplatňuje nárok na jej odpočítanie koeficientom podľa § 50 zákona o dani z pridanej hodnoty, je časť neodpočítateľnej dane z pridanej hodnoty vypočítanej spôsobom podľa § 50 zákona o dani z pridanej hodnoty súčasťou vstupnej ceny [§ 25 ods. 5 písm. c) zákona o dani z príjmov]. Súčasťou daňovej vstupnej ceny teda nie je neodpočítateľná daň z pridanej hodnoty vo výške 50 % podľa § 85n zákona o dani z pridanej hodnoty, ale len suma dane z pridanej hodnoty, ktorá je neodpočítateľná po prepočte koeficientom podľa § 50 zákona o dani z pridanej hodnoty. Keďže podľa § 52zzzk zákona o dani z príjmov neodpočítateľná daň z pridanej hodnoty vzťahujúca sa k motorovému vozidlu uvedenému v § 85n zákona o dani z pridanej hodnoty nie je súčasťou daňovej vstupnej ceny, vzniknutý rozdiel medzi vyšším účtovným odpisom a nižším daňovým odpisom je položkou zvyšujúcou výsledok hospodárenia, ktorý daňovník uvádza v riadku 150 DPPO.

Pri zvyšovaní základu dane daňovníka podľa § 17 ods. 34 zákona o dani z príjmov v prípade motorového vozidla so vstupnou cenou vyššou ako 48 000 eur sa posudzuje daňová vstupná cena podľa § 25 zákona o dani z príjmov, t. j. suma bez neodpočítateľnej dane z pridanej hodnoty podľa § 85n zákona o dani z pridanej hodnoty.

Pri zahrňovaní nákladov na spotrebované pohonné látky do daňových výdavkov daňovník postupuje podľa § 19 ods. 2 písm. l) zákona o dani z príjmov, pričom pri všetkých spôsoboch daňovník preukazuje nákup pohonných látok dokladom o nákupe a cene nakúpených pohonných látok, t. j. nedochádza k zmene v spôsobe zahrňovania nákladov na spotrebované pohonné látky do daňových výdavkov.

Ak daňovník používa viac motorových vozidiel, pri každom jednom z nich si osobitne zvolí spôsob zahŕňania vynaložených nákladov na spotrebované pohonné látky do daňových výdavkov podľa § 19 ods. 2 písm. l) zákona o dani z príjmov. Ak platiteľ dane z pridanej hodnoty nemá nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty zo spotrebovaných pohonných látok motorového vozidla používaného nielen na účely podnikania, ale aj na iné účely ako podnikanie, alebo nemá nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty v plnom rozsahu pri používaní len na účely podnikania z dôvodu nevedenia záznamov preukazujúcich rozsah použitia motorového vozidla podľa § 85n ods. 6 zákona o dani z pridanej hodnoty, neodpočítateľná daň z pridanej hodnoty podľa § 85n zákona o dani z pridanej hodnoty sa v súlade s § 52zzzk zákona o dani z príjmov nepovažuje za daňový výdavok podľa § 2 písm. i) a § 19 ods. 2 písm. l) zákona o dani z príjmov. Paušálne odpočítanie dane z pridanej hodnoty sa uplatní z pohonných látok nadobudnutých v období od 01.01.2026 do 30.06.2028, aj keď ide o pohonné látky nadobudnuté v súvislosti s motorovým vozidlom obstaraným do 31.12.2025. Pri účtovaní dane z pridanej hodnoty v súvislosti s nadobudnutými pohonnými látkami sa postupuje podľa § 52 ods. 7 postupov účtovania, tzn. daň z pridanej hodnoty, na ktorej odpočítanie nemá platiteľ dane z pridanej hodnoty nárok v súlade s § 85n zákona o dani z pridanej hodnoty, je súčasťou obstarávacej ceny pohonných látok a v konečnom dôsledku je súčasťou zaúčtovaných nákladov na spotrebované pohonné látky. Keďže náklady na spotrebované pohonné látky sú u daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva súčasťou výsledku hospodárenia, hodnotu dane z pridanej hodnoty vzťahujúcu sa na nakúpené pohonné látky, na ktorej odpočet nemá daňovník nárok podľa § 85n zákona o dani z pridanej hodnoty, daňovník uvádza v riadku 130 DPPO ako položku zvyšujúcu výsledok hospodárenia (z riadku 16 Tabuľky A DPPO).

Daňovník, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty, vynaloží v zdaňovacom období 2026 náklady na pohonné látky motorového vozidla vo výške 12 300 eur (10 000 eur + 2 300 eur DPH). Daňovník využíva motorové vozidlo výlučne na podnikateľské účely, avšak nevedie záznamy preukazujúce rozsah použitia motorového vozidla, a preto náklady na spotrebované pohonné látky zahŕňa do základu dane spôsobom podľa § 19 ods. 2 písm. l) tretieho bodu zákona o dani z príjmov. Keďže daňovník nevedie záznamy preukazujúce rozsah použitia motorového vozidla, má podľa § 85n zákona o dani z pridanej hodnoty účinného od 01.01.2026 nárok na paušálne odpočítanie dane z pridanej hodnoty vo výške 50 % (1 150 eur), na zostávajúcich 50 % dane z pridanej hodnoty (1 150 eur) daňovník nemá nárok na odpočítanie. Podľa § 52zzzk zákona o dani z príjmov ide o náklad, ktorý nie je daňovým výdavkom, a ktorý daňovník uvádza ako položku zvyšujúcu výsledok hospodárenia v riadku 130 DPPO (v riadku 16 Tabuľky A DPPO). Daňovník si uplatní daňové výdavky na pohonné látky spôsobom podľa § 19 ods. 2 písm. l) tretí bod zákona o dani z príjmov a do daňových výdavkov zahrnie sumu 8 000 eur (80 % zo sumy 10 000 eur). Suma 2 000 eur (20 % zo sumy 10 000 eur) nie je považovaná za daňový výdavok podľa § 21 ods. 1 písm. e) zákona o dani z príjmov, daňovník preto uvedie túto hodnotu ako položku zvyšujúcu výsledok hospodárenia v riadku 130 DPPO (v riadku 3 Tabuľky A DPPO), t. j. v riadku 130 DPPO daňovník uvádza ako položku zvyšujúcu výsledok hospodárenia úhrn sumy 1 150 eur a sumy 2 000 eur.

V súlade s § 85n ods. 3 zákona o dani z pridanej hodnoty platiteľ, ktorý v súvislosti s motorovým vozidlom používaným na účely svojho podnikania, ako aj na iný účel ako podnikanie, v období od 01.01.2026 do 30.06.2028 vrátane prijme služby alebo nadobudne tovar, ktorý nie je investičným majetkom podľa § 54 ods. 2 písm. a) zákona o dani z pridanej hodnoty, odpočíta daň vzťahujúcu sa na tieto služby alebo tovar v rozsahu 50 %.

Keďže ustanovenie § 85n ods. 3 zákona o dani z pridanej hodnoty sa vzťahuje na všetky motorové vozidlá používané nielen na účely svojho podnikania, ako aj na iný účel ako podnikanie, paušálne odpočítanie dane z pridanej hodnoty vo výške 50 % z nadobudnutých tovarov (napr. náhradné diely, pneumatiky) a prijatých služieb (napr. autoumyváreň, uhradené parkovné, výmena pneumatík, pravidelný servis, oprava a údržba) v období od 01.01.2026 do 30.06.2028 sa uplatní aj v prípade, ak sú tieto plnenia nadobudnuté alebo prijaté v súvislosti s používaním osobných motorových vozidiel nadobudnutých do 31.12.2025.

Pri účtovaní dane z pridanej hodnoty vzťahujúcej sa na prijatú službu sa postupuje podľa § 52 ods. 5 postupov účtovania, to znamená, že daň z pridanej hodnoty, na ktorej odpočítanie daňovník nemá nárok, je súčasťou nákladov prijatej služby. Pri účtovaní dane z pridanej hodnoty vzťahujúcej sa na nadobudnutý tovar (napr. náhradné diely) sa postupuje podľa § 52 ods. 7 postupov účtovania, to znamená, že daň z pridanej hodnoty, na ktorej odpočítanie daňovník nemá nárok, je súčasťou obstarávacej ceny.

Podľa § 52zzzk zákona o dani z príjmov sa za daňový výdavok podľa § 2 písm. i) a § 19 zákona o dani z príjmov nepovažuje daň z pridanej hodnoty, ak na jej odpočítanie v období podľa § 85n zákona o dani z pridanej hodnoty nemá platiteľ dane z pridanej hodnoty nárok. Pri zahrňovaní vynaložených nákladov do daňových výdavkov sa uplatňujú všeobecne platné princípy a pravidlá uvedené v zákone o dani z príjmov.

Ak teda daňovník nadobudne tovar alebo prijme službu v súvislosti s motorovým vozidlom používaným na účely svojho podnikania, ako aj na iný účel, daň z pridanej hodnoty v paušálnej výške 50 %, na odpočítanie ktorej nemá nárok podľa § 85n ods. 3 zákona o dani z pridanej hodnoty, nie je v súlade s § 52zzzk považovaná za daňový výdavok a hodnotu neodpočítanej dane z pridanej hodnoty daňovník uvádza v riadku 130 DPPO ako položku zvyšujúcu výsledok hospodárenia (z riadku 16 Tabuľky A DPPO).

Daň z pridanej hodnoty, ktorá je dodatočne odpočítateľná alebo dodatočne neodpočítateľná, ak platiteľ dane zmení účel použitia hmotného majetku podľa osobitného predpisu⁷⁸⁾ je v súlade s § 17 ods. 18 písm. b) zákona o dani z príjmov súčasťou základu dane. V súlade s § 52zzzk zákona o dani z príjmov ak príde k zmene rozsahu použitia motorového vozidla na účely podnikania, ako aj na iný účel ako je podnikanie,⁷⁸⁾ daň z pridanej hodnoty sa nezahŕňa do základu dane, tzn. ide o výnimku pri uplatňovaní § 17 ods. 18 písm. b) zákona o dani z príjmov.

V nadväznosti na uvedené pri zmene rozsahu použitia motorového vozidla, pri ktorého obstaraní bola odpočítaná daň z pridanej hodnoty vo výške 50 %, sa dodatočne odpočítateľná daň z pridanej hodnoty nezahŕňa do základu dane z príjmov. Rovnako súčasťou základu dane nie je ani odpočítateľná daň z pridanej hodnoty, ktorá nebola považovaná za daňový výdavok vylúčením zo vstupnej ceny určenej podľa § 25 zákona o dani z príjmov.

Pri účtovaní dane z pridanej hodnoty pri zmene rozsahu použitia motorového vozidla sa postupuje podľa § 52 ods. 8 postupov účtovania, to znamená, že sa účtuje podľa charakteru v prospech účtu alebo na ťarchu účtu 343 – Daň z pridanej hodnoty so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť alebo v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

Daňovník v roku 2026 obstará kúpou motorové vozidlo, ktorého celková cena uvedená na faktúre je 36 900 eur, z čoho daň z pridanej hodnoty je vo výške 6 900 eur. Daňovník bude predmetné motorové vozidlo používať nielen na podnikanie, ale aj na iný účel, preto odpočíta daň z pridanej hodnoty v paušálnej výške 50 % (3 450 eur). Na odpočítanie zostávajúcej časti dane z pridanej hodnoty vo výške 50 % (3 450 eur) nemá daňovník podľa § 85n zákona o dani z pridanej hodnoty nárok.

Neodpočítaná časť dane z pridanej hodnoty sa účtuje ako súčasť účtovnej obstarávacej ceny hmotného majetku, keďže však táto časť dane z pridanej hodnoty podľa § 52zzzk zákona o dani z príjmov nie je súčasťou daňovej vstupnej ceny, daňovník o rozdiel medzi účtovnými a daňovými odpismi v roku 2026 zvýši výsledok hospodárenia (v riadku 150 DPPO).

V roku 2027 sa daňovník rozhodne zmeniť rozsah využívania tohto motorového vozidla výlučne na podnikanie a vykáže nárok na dodatočné odpočítanie dane z pridanej hodnoty v sume podľa zákona o dani z pridanej hodnoty. Ak daňovník zmení rozsah použitia motorového vozidla na účely podnikania, postupuje pri úprave odpočítanej dane z pridanej hodnoty podľa § 54d zákona o dani z pridanej hodnoty a upravenú daň z pridanej hodnoty daňovník účtuje na ťarchu účtu 343 – Daň z pridanej hodnoty a v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti, pričom je súčasťou výsledku hospodárenia.

Keďže podľa § 52zzzk zákona o dani z príjmov v prípade zmeny rozsahu použitia motorového vozidla na účely podnikania, ako aj na iný účel ako je podnikanie, sa daň z pridanej hodnoty nezahŕňa do základu dane, v nadväznosti na § 17 ods. 3 písm. c) zákona o dani z príjmov daňovník upraví výsledok hospodárenia podľa § 17 ods. 2 písm. c) zákona o dani z príjmov o položku znižujúcu výsledok hospodárenia (riadok 290 DPPO).

Daňovník v januári 2026 obstará kúpou motorové vozidlo, ktorého celková cena uvedená na faktúre je 24 600 eur, z čoho daň z pridanej hodnoty je vo výške 4 600 eur. Vozidlo používa aj na iný účel ako na podnikanie. Vozidlo patrí do odpisovej skupiny 1. Vozidlo predá v roku 2027 za predajnú cenu 18 450 eur (15 000 eur + DPH 3 450 eur).

Keďže toto motorové vozidlo daňovník používa aj na iný účel, ako na podnikanie, v roku 2026 (rok obstarania motorového vozidla) odpočíta daň z pridanej hodnoty v paušálnej výške 50 % (2 300 eur). Na odpočítanie zostávajúcej časti dane z pridanej hodnoty vo výške 50 % (2 300 eur) nemá daňovník podľa § 85n zákona o dani z pridanej hodnoty nárok. Neodpočítaná časť dane z pridanej hodnoty sa účtuje ako súčasť účtovnej obstarávacej ceny hmotného majetku, keďže však táto časť dane z pridanej hodnoty podľa § 52zzzk zákona o dani z príjmov nie je súčasťou daňovej vstupnej ceny, daňovník o rozdiel medzi účtovnými a daňovými odpismi v roku 2026 zvýši výsledok hospodárenia (v riadku 150 DPPO).

V januári 2027 daňovník motorové vozidlo predá. Pri uplatnení paušálneho odpočítania dane z pridanej hodnoty vo výške 50 % je možné pri predaji motorového vozidla do uplynutia lehoty na úpravu dane z pridanej hodnoty vykonať úpravu odpočítanej dane z pridanej hodnoty podľa § 54d zákona o dani z pridanej hodnoty. Daňovník vykáže v poslednom zdaňovacom období roka 2027 nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty.

Keďže podľa § 52zzzk zákona o dani z príjmov v prípade zmeny rozsahu použitia motorového vozidla na účely podnikania, ako aj na iný účel ako je podnikanie, nezahŕňa sa daň z pridanej hodnoty do základu dane, daňovník upraví v roku 2027 výsledok hospodárenia podľa § 17 ods. 2 písm. c) zákona o dani z príjmov o položku znižujúcu výsledok hospodárenia (riadok 290 DPPO).

Uvedený postup je v súlade s § 17 ods. 3 písm. c) zákona o dani z príjmov, podľa ktorého sa do základu dane nezahŕňa suma, ktorá už bola u toho istého daňovníka zdanená podľa tohto zákona alebo doterajších predpisov (v roku 2026 pri obstaraní motorového vozidla daňovník zvyšoval výsledok hospodárenia o rozdiel medzi účtovnými odpismi a daňovými odpismi).

Dovolíme si upozorniť aj na ďalšie možné daňové dopady, nakoľko pri predaji osobného motorového vozidla zaradeného do kódu Klasifikácie produktov 29.10.2 je daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 3 písm. b) bod 1 zákona o dani z príjmov daňová zostatková cena do výšky výnosov z jeho predaja zahrnutých do základu dane, pričom pri výpočte daňovej zostatkovej ceny sa zohľadní aj pomerná časť daňového odpisu podľa § 22 ods. 12 zákona o dani z príjmov.

Vychádzajúc z informácií v príklade č. 5, daňová zostatková cena je vo výške 15 000 eur (daňová vstupná cena 20 000 eur znížená o ročný daňový odpis za rok 2026 vo výške 5 000 eur). Táto daňová zostatková cena vo výške 15 000 eur spĺňa podmienku limitu podľa § 19 ods. 3 písm. b) bod 1 zákona o dani z príjmov, tzn. je v plnej výške daňovým výdavkom. Pri vyradení odpisovaného hmotného majetku je potrebné v roku 2027 vysporiadať aj rozdiel medzi jeho účtovnou zostatkovou cenou a jeho daňovou zostatkovou cenou. V príklade č. 5 je účtovná zostatková cena motorového vozidla vyššia než jeho daňová zostatková cena, a preto rozdiel, o ktorý účtovná zostatková cena prevyšuje daňovú zostatkovú cenu (suma 1 725 eur), je položkou zvyšujúcou výsledok hospodárenia (riadok 180 DPPO).

Toto metodické usmernenie nahrádza Usmernenie k postupu pri zahrňovaní dane z pridanej hodnoty pri niektorých kategóriách motorových vozidiel, tovaroch a službách súvisiacich s týmito vozidlami, do základu dane vydané 19.12.2025 pod č. 653212/2025.

Podľa tohto metodického usmernenia sa postupuje od 01.01.2026.

Vypracoval:

Finančné riaditeľstvo SR, Banská Bystrica Odbor daňovej metodiky I FR SR Jún 2026