Usmernenie k uplatneniu zníženej sadzby DPH registrovaným sociálnym podnikom

Podľa ustanovenia § 27 ods. 3 písm. c) zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“) sa uplatňuje znížená sadzba dane 5 % zo základu dane na tovary a služby, ktoré v rámci aktivít sociálnej ekonomiky^6ad) dodáva registrovaný sociálny podnik,^6ae) ktorý 100 % svojho zisku po zdanení používa na dosiahnutie svojho hlavného cieľa1. Zákon pri definícií pojmu registrovaný sociálny podnik a aktivita sociálnej ekonomiky odkazuje na osobitný predpis, ktorým je zákon č. 112/2018 Z. z. o sociálnej ekonomike a sociálnych podnikoch a o zmene a doplnení niektorých zákonom v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o SE“).

Cieľom tohto metodického usmernenia je zhrnúť problematiku uplatňovania zníženej sadzby DPH registrovaným sociálnym podnikom so zameraním na vybrané situácie dodania tovarov a služieb registrovaným integračným sociálnym podnikom (ďalej len „integračný RSP“).

Možnosť uplatnenia zníženej sadzby DPH je výnimkou z uplatnenia štandardnej sadzby DPH stanovenej každým členským štátom a obmedzenie jej uplatnenia na konkrétne a špecifické kategórie predmetného plnenia je koherentné so zásadou, podľa ktorej výnimky a odchýlky treba vykladať reštriktívne2. Článok 98 smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej len „smernica o DPH“)3 stanovuje možnosť uplatniť znížené sadzby DPH, a na tento účel príloha III uvedenej smernice taxatívne vymenúva kategórie dodaní tovaru a poskytnutí služieb, na ktoré sa môžu uplatniť tieto znížené sadzby dane4. Slovenská republika zaviedla zníženú sadzbu DPH na dodania tovarov a poskytnutia služieb registrovaným sociálnym podnikom na základe bodu 15 prílohy III smernice o DPH5.

Uplatňovanie zníženej sadzby DPH podľa § 27 ods. 3 písm. c) zákona o DPH sa vzťahuje na dodanie tovarov a služieb

Pojem „registrovaný sociálny podnik“ je definovaný v § 5 ods. 2 zákona o SE. Je ním sociálny podnik, ktorému bol priznaný štatút registrovaného sociálneho podniku. Podmienky priznania štatútu sú definované v § 6 zákona o SE. Jednou z podmienok k priznaniu štatútu registrovaného sociálneho podniku je mať základný dokument, ktorý obsahuje okrem iného aj určenie percentuálnej časti zisku po zdanení, ktorú sa žiadateľ zaväzuje použiť na dosiahnutie svojho hlavného cieľa podľa § 5 ods. 1 písm. b) zákona o SE. Podľa § 7 zákona o SE v konaní o priznanie štatútu, na základe overenia podmienok a posúdenia dokladov, rozhoduje Ministerstvo práce, sociálnych vecí a rodiny (ďalej len „MPSVR“).

Pojem „sociálna ekonomika“ je vymedzený v ustanovení § 3 zákona o SE, v zmysle ktorého sociálnou ekonomikou je súhrn produktívnych, distribučných alebo spotrebiteľských aktivít vykonávaných prostredníctvom hospodárskej činnosti alebo nehospodárskej činnosti nezávisle od štátnych orgánov, ktorých hlavným cieľom je dosahovanie pozitívneho sociálneho vplyvu. Podľa vymedzenia pojmov v § 2 zákona o SE pozitívnym sociálnym vplyvom je napĺňanie verejného záujmu alebo komunitného záujmu.

Podmienka „dodávania tovarov a služieb v rámci aktivít sociálnej ekonomiky“ v zmysle zákona o DPH znamená, že zníženú sadzbu DPH registrovaný sociálny podnik uplatňuje len na tie tovary a služby, ktoré sú predmetom činností, ktorých hlavným cieľom je napĺňanie verejného alebo komunitného záujmu spôsobom poskytovania spoločensky prospešnej služby podľa zákona o SE.

Poskytovaním spoločensky prospešnej služby registrovaný sociálny podnik napĺňa hlavný cieľ registrovaného sociálneho podniku, ktorým je dosahovanie merateľného pozitívneho sociálneho vplyvu, ku ktorému prispievajú tovary alebo služby, ktoré vyrába, dodáva, poskytuje alebo distribuuje, alebo k nemu prispieva spôsob ich výroby alebo poskytovania.

Z uvedeného vyplýva, že prvoradým cieľom registrovaného sociálneho podniku je dosahovanie pozitívneho sociálneho vplyvu, nie je ním maximalizácia zisku a to napriek tomu, že vykonáva podnikateľskú činnosť

Zníženú sadzbu DPH uplatňuje len ten registrovaný sociálny podnik, ktorý 100 % svojho zisku po zdanení používa na dosiahnutie svojho hlavného cieľa. Spôsob použitia 100 % zisku registrovaným sociálnym podnikom po zdanení nie je samostatne zákonom o DPH riešený. Predpokladom a zároveň právnym základom pre splnenie podmienky použitia 100 % zisku po zdanení na dosiahnutie hlavného cieľa je prijatie záväzku takéhoto použitia zo strany podniku vo svojom základnom dokumente. Zároveň však musí dôjsť aj k naplneniu tejto podmienky, a to použitím zisku na dosiahnutie hlavného cieľa registrovaného sociálneho podniku, t. j. na dosiahnutie merateľného pozitívneho sociálneho vplyvu.

Ak nedôjde k splneniu podmienok vyžadujúcich zákonom o DPH, t. j. ak nebude naplnený pojem „aktivita sociálnej ekonomiky“ alebo ak nedôjde k použitiu 100 % zisku po zdanení na dosiahnutie hlavného cieľa, z pohľadu zákona o DPH nesplnenie podmienky pre uplatnenie zníženej sadzby DPH nastáva dňom porušenia uvedenej povinnosti.

Pri výklade pojmu „aktivita sociálnej ekonomiky“ vychádzame zo stanoviska MPSVR, ktoré bolo poskytnuté Finančnému riaditeľstvu SR, z ktorého okrem iného vyplýva, cit.: „Každú činnosť je potrebné posudzovať individuálne, najmä s ohľadom na klasifikáciu činnosti z pohľadu toho, či priamo napĺňa hlavný cieľ, ku ktorému sa registrovaný sociálny podnik zaviazal vo svojom základnom dokumente.... Výlučná „refakturácia“ tovarov a služieb prostredníctvom registrovaného sociálneho podniku, bez preukázateľného aktívneho zapojenia sa do ich tvorby, spracovania alebo poskytovania, nepredstavuje aktivitu sociálnej ekonomiky v zmysle zákona č. 112/2018 Z. z.. Takýto spôsob podnikania nie je v súlade s účelom existencie registrovaného sociálneho podniku a nemal by byť dôvodom na jeho založenie ani registráciu. Podstata činnosti registrovaného sociálneho podniku spočíva v aktívnom vykonávaní hospodárskej činnosti, ktorá smeruje k dosahovaniu merateľného pozitívneho sociálneho vplyvu, a nie v pasívnom sprostredkovaní tovarov alebo služieb bez ich pridanej hodnoty či sociálneho prínosu. Je nespochybniteľné, že cieľom „refakturácie“ tovarov cez registrovaný sociálny podnik by bolo primárne získanie konkurenčnej výhody, nakoľko na vstupe by si daňový subjekt odpočítal vyššiu sumu DPH v porovnaní s DPH, ktorú by bol povinný odviesť pri dodaní tovarov.“

Zákon o DPH v ustanovení § 27 ods. 3 písm. c) definuje podmienky pre uplatnenie zníženej sadzby DPH, ale nešpecifikuje konkrétny druh registrovaného sociálneho podniku. Avšak aj keď zákon o DPH nerozlišuje druh registrovaného sociálneho podniku, pokiaľ ide o podmienky na uplatnenie zníženej sadzby DPH, pôjde predovšetkým o posudzovanie podmienok u registrovaných integračných sociálnych podnikov.

Registrovaný integračný sociálny podnik (ďalej len „integračný RSP“) je špecifický typ registrovaného sociálneho podniku, ktorého hospodárska činnosť s cieľom dosiahnutia pozitívneho sociálneho vplyvu sa dosahuje prostredníctvom spoločensky prospešnej služby v zmysle § 2 ods. 4 písm. h) zákona o SE, a to službami na podporu regionálneho rozvoja a zamestnanosti prostredníctvom zamestnávania znevýhodnených osôb alebo zraniteľných osôb definovaných v § 2 ods. 5 a 6 zákona o SE. Podľa zákona o SE je v zmysle stanoviska MPSVR aktivita sociálnej ekonomiky v prípade integračného RSP činnosť, ktorou sa:

Pozitívny sociálny vplyv v prípade integračného RSP sa dosahuje zamestnávaním znevýhodnených alebo zraniteľných osôb, čo je považované za riešenie spoločenského problému – sociálna inklúzia, zamestnanosť znevýhodnených a zraniteľných osôb.

Podstata činnosti integračného RSP spočíva v aktívnom vykonávaní hospodárskej činnosti, ktorá smeruje k dosahovaniu merateľného pozitívneho sociálneho vplyvu. Cieľom integračného RSP je integrácia znevýhodnených alebo zraniteľných osôb do spoločnosti, avšak pri napĺňaní tohto cieľa v rámci hospodárskej činnosti integračného RSP musí dochádzať k zvýšeniu hodnoty alebo kvality výstupov v porovnaní so vstupmi, a nie v pasívnom obstaraní tovarov alebo služieb bez ich pridanej hodnoty či sociálneho prínosu, a súčasne sa na činnostiach, t. j. na dodaní tovarov alebo služieb výrazne podieľajú znevýhodnené a/alebo zraniteľné osoby.

Pri realizovaní hospodárskej činnosti integračného RSP prostredníctvom subdodávateľov, je potrebné posúdiť, či takýmto spôsobom výkonu svojej činnosti spĺňa integračný RSP kumulatívne zákonné podmienky na uplatnenie zníženej sadzby DPH podľa § 27 ods. 3 písm. c) zákona o DPH.

Pri posudzovaní splnenia podmienok „aktivita sociálnej ekonomiky“ v prípade dodávania tovarov a poskytovania služieb, ktoré integračný RSP realizuje ako dodávateľ voči konečnému odberateľovi prostredníctvom subdodávateľov je potrebné rozlišovať, či integračný RSP

Ak integračný RSP vystupuje ako dodávateľ zákazky voči konečnému odberateľovi a dodanie tovarov a služieb uskutočňuje iba prostredníctvom subdodávateľov, takouto činnosťou, t. j. výlučnou „refakturáciou“ tovarov a služieb prostredníctvom registrovaného sociálneho podniku bez preukázateľného aktívneho zapojenia sa do ich tvorby, spracovania alebo poskytovania, nenapĺňa pojem dosahovania pozitívneho sociálneho vplyvu a nemá znaky aktivity sociálnej ekonomiky podľa zákona o SE, a teda nespĺňa zákonné podmienky na uplatnenie 5 % zníženej sadzby DPH.

Ak integračný RSP časť činností realizuje vlastnými silami, t. j. vlastnými prostriedkami a zamestnancami, a to najmä znevýhodnenými alebo zraniteľnými osobami a časť činností zabezpečí subdodávateľsky, ide o jednotné dodanie diela/služby, takéto zmluvné plnenie ako celok môže byť považované za aktivitu sociálnej ekonomiky. Dôležité je, aby integračný RSP reálne vykonával časť činnosti sám a nenakupoval celý výkon kompletne od subdodávateľov. Subdodávateľská činnosť by nemala byť dominantnou, nakoľko ak by väčšinu výkonov tvorili subdodávatelia, registrovaný sociálny podnik by takouto činnosťou nenapĺňal pozitívny sociálny vplyv a takáto činnosť by teda nemala znaky aktivity sociálnej ekonomiky. Nie je možné špecifikovať pomer, akým sa na realizovaných činnostiach podieľajú znevýhodnené alebo zraniteľné osoby, je potrebné individuálne posúdenie týchto transakcií u každého integračného RSP.

Uvedené posudzovanie podmienok naplnenia pojmu „aktivita sociálnej ekonomiky“ sa vzťahuje aj na dodanie tovarov a poskytovanie služieb v prípade, ak sa integračný RSP uchádza o zákazku vo verejnom obstarávaní a využije na plnenie zákazky subdodávateľa/subdodávateľov.

V prípade viacerých subjektov, ktorí si pre účely verejného obstarávania vytvoria medzi sebou združenie bez právnej subjektivity a členom združenia je aj registrovaný sociálny podnik, takéto združenie sa na účely zákona o DPH nepovažuje za samostatnú zdaniteľnú osobu. Jednotliví členovia predmetného združenia pri realizácii zákazky vystupujú voči verejnému obstarávateľovi ako samostatné zdaniteľné osoby, resp. platitelia dane.

V prípade dodania tovaru alebo služby platiteľom dane, ktorý nemá status registrovaného sociálneho podniku, nie sú splnené podmienky na aplikáciu zníženej sadzby 5 % zo základu dane podľa § 27 ods. 3 písm. c) zákona o DPH, hoci tento platiteľ dane je súčasťou združenia bez právnej subjektivity, ktorého členom je aj subjekt, ktorý má status registrovaného sociálneho podniku.

Podmienky uplatňovania zníženej sadzby 5 % zo základu dane podľa § 27 ods. 3 písm. c) zákona o DPH nie sú splnené ani vtedy, ak zo združenia bez právnej subjektivity voči verejnému obstarávateľovi vystupuje výlučne platiteľ dane, ktorý je registrovaným sociálnym podnikom. Vstupom registrovaného sociálneho podniku do akejkoľvek skupiny dodávateľov – vytvorením združenia bez právnej subjektivity, stráca registrovaný sociálny podnik daňovú výhodu (znížená sadzba DPH 5 %), nakoľko nie je naplnený účel priznaný zákonom o DPH, a to aj napriek tomu, že by registrovaný sociálny podnik ako člen skupiny dodávateľov vykonával v rámci plnenia zákazky alebo jej časti aktivity sociálnej ekonomiky, teda činnosť, ktorej hlavným cieľom je dosahovanie pozitívneho sociálneho vplyvu.

Ak výkon aktivít sociálnej ekonomiky nie je jediným cieľom plnení poskytovaných registrovaným sociálnym podnikom, ale dodaním tovarov a služieb sa sledujú aj záujmy iných subjektov, napr. subdodávateľov registrovaného sociálneho podniku alebo ostatných členov združenia bez právnej subjektivity v prípade členstva registrovaného sociálneho podniku v takomto združení, uplatnenie zníženej sadzby DPH 5 % zo základu dane podľa § 27 ods. 3 písm. c) zákona o DPH nie je možné.

Vypracoval: Odbor daňovej metodiky II, FR SR Február 2026